|
/b> Под способом совершения преступления понима-ется система действий по подготовке, совершению и сокрытию преступле-ния. Особенностью налоговых преступлений является то, что способ совершения преступлений является собирательной категорией, то есть, ана-лизируя его можно проследить механизм уклонения от уплаты единого налога. Необходимо более подробно остановиться на этом вопросе, рассмотреть некоторые из наиболее распространенных способов уклонения, так как знание всех этих способов позволяет эффективно вы-являть и расследовать налоговые преступления, а также проследить меха-низм преступлений указанной категории Типичные способы уклонения физических и юридических лиц от уплаты налогов. - М., 1998.Всего насчитывается около 100 способов уклонения от уплаты на-логов и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, сре-ди них можно выделить такие как: 1. Полное или частичное неотражение результатов финансово-хозяйственной деятельности предприятия в официальных документах бухгалтерского учета налогоплательщика. Самыми распространенными являются преступления, направленные на уклоне-ние от уплаты тех налогов, которые предусматривают наиболее крупные отчисления в бюджет. Так, посягательства, направленные на уклонение от уплаты налога на при-быль, составляют 43,6% общего числа налоговых преступлений, налога на добавленную стоимость - 28,4%, налогов, уплачиваемых в дорожные фонды - 6,7%, налога на доходы физических лиц - 3,7%, акцизов - 1,2%, налога на имущество предприятий - 0,9%.С целью утаивания результа-тов финансово-хозяйственной деятельности сделки осуществляются без до-кументального оформления. Полученные по таким сделкам товарно-мате-риальные ценности полностью или частично не приходуются по складу, а де-нежная выручка - по кассе. При этом следует отметить, что теневой учет всех подобных операций, в том числе официально не зарегистрированных торговых точек, ведется достаточно тщательно и полностью обеспечивает возможность проведения «внутреннего аудита».Способами сокрытия выручки от оптово-розничной торговли явля-ются: - подмена или уничтожение накладных и других документов после
продажи товара;- занижение фактической цены реализованных товаров;- занижение объема реализованной продукции;- неоприходование наличной выручки за продукцию, реализованную
через доверенных лиц;- реализация одного товара под видом другого;- проведение взаимозачета по счетам бухгалтерского учета с отражением сумм от реализации как средств полученных как кредиты.С целью неотражения налогооблагаемой базы организации в официальных документах бухгалтерского учета, по взаимной договоренности, финансовые операции осуществляются с использованием счетов других хо-зяйствующих субъектов. За счет этого занижаются обороты по своему рас-четному счету, что позволяет скрыть подлинные объемы хозяйственной дея-тельности и реально получаемый доход. Расчетные счета третьих лиц исполь-зуются также в случае необходимости: - уменьшения размера дохода, когда налогоплательщиком применяется упрошенная система налогообложения;- сокрытия денежных средств, за счет которых может быть произведе-но погашение недоимки по налогам.2. Необоснованное использование налоговых льгот и налоговых вычетов. Например, нередко субъектами преступной деятельности применяется незаконное ис-пользование налоговых льгот, предоставленных предприятиям, на которых число работающих инвалидов составляет не менее 50%. В этом случае со-ставляются фиктивные документы о приеме на работу инвалидов, фактически не работающих на предприятии.Необоснованное использование налоговых льгот или вычетов как правило сопровождается фальсификацией документов, которые отражают реаль-но существующие трудовые отношения или фактические хозяйственные операции. Например, стремясь уклониться от уплаты НДС полностью или частично, субъект преступной деятельности фальсифицирует в содержании своей деятельности соответствующие операции, а также реализацию определенных товаров, ра-бот или услуг (ч. 2 ст. 146, ст. 149, ст. 164 НК РФ).Например, юридическим лицом приобретен легковой автомобиль. Оплата произведена путем передачи векселя третьего лица. Автомобиль у про-давца оформлен как приобретенный физическим лицом, на это же лицо он зарегистрирован в ГИБДД. В учете предприятия-покупателя по подложным документам отражено приобретение запасных частей на сумму, равную стоимости автомобиля. При этом сумма НДС по приобретенным запасным частям отнесена на налоговые вычеты по НДС, а запасные части фиктивно списываются на себестоимость продукции по мере проведения «ремонта» автомобилей, числящихся на балансе предприятия.3. Искажение экономических показателей. Данные действия в экономико-криминальной практике позволяют: 1) уменьшить размер налогооблагаемой базы; 2) завысить стоимость приобретенного сырья, топлива, услуг, относимых на издержки производства и обращения; 3) отнести на издержки производства расходы в размерах, превышающих действитель-ные; 4) отнести на издержки производства расходы, не имеющих места в действительности. К числу действий, которые позволяют фиктивно увеличивать рас-ходы организации, можно отнести следующие: - отнесение на издержки производства затрат, не предусмотренных
или в размерах, превышающих нормативы, установленные законодательством;- завышенное указание курсовой разницы по приобретенной ва-люте;- отнесение затрат по ремонту на себестоимость при наличии сформированного ремонтного фонда;- включение в затратную часть оплаты по фиктивным договорам за
работы и услуги, которые не выполнялись;- фиктивное увеличение командировочных расходов;- составление фиктивных документов, например, нарядов на якобы
выполненные работы, в том числе в командировке;- завышение цены приобретаемого товара в первичных документах;- отражение затрат на капитальные вложения, как затрат на текущий
ремонт;- необоснованное включение в себестоимость расходов, подлежащих
финансированию за счет прибыли;- включение в издержки материалов заказчика;- включение расходов будущих периодов в затраты отчетного пе-риода;- включение арендных платежей, не зарегистрированных в установленном порядке, в себестоимость по договорам аренды;- включение в себестоимость расходов на командировки лиц, не состоящих в штате предприятия;- включение в себестоимость затрат по договорам страхования от
несчастных случаев в пользу своих работников с негосударственными фондами сверх установленных пределов;- включение в текущие издержки начисленных, но не уплаченных
фактически процентов по банковским кредитам и др.К числу действий, которые позволяют фиктивно занижать доходы организации, можно отнести следующие: - прямое искажение (занижение) данных о доходах в декларации;- заниженное указание курсовой разницы по проданной валюте;- опережающее сроки применение нормативов ускоренной амортиза-ции основных фондов;- занижение стоимости имущества организации в процессе его переоценки;- неотражение на счетах бухгалтерского учета прибыли, полученной
по предоставленным кредитам;- занижение фактической цены реализации товаров;- неотражение доходов, полученных от сдачи в аренду основных средств;- неотражение доходов, полученных за сдачу в наем или аренду лич-ного имущества;- невключение в доходы полученной натуральной оплаты;- завышенное указание суммы скидок якобы предоставленных потребителю налогоплательщиком (производителем или продавцом товаров);- излишнее начисление средств в фонды предприятия, формируемые
за счет уменьшения налогооблагаемой прибыли;- заключение организацией договоров с физическими лицами и дру-гими организациями с заранее обусловленными штрафными санкциями;- неотражение в бухгалтерском учете в разделе «внереализационные
доходы» безвозмездно и временно полученной помощи, штрафных санкций,
полученных от других предприятий;- занижение прибыли под предлогом необходимости покрытия убыт-ков, связанных со списанием с баланса основных средств, нематериальных
активов, запаса материалов, остатков незавершенного производства, готовой
продукции и товаров, якобы утративших качество в процессе хранения и
неиспользуемых при производстве продукции.4. Маскировка объекта налогообложения. Содержанием данных действий является:- фиктивный бартер (маскировка хозяйственных отношений основанных на купле-продаже, отношениями, которые якобы основаны на товарном обмене);- лжеэкспорт;- фиктивная сдача в аренду основных средств;- подмена объекта налогообложения, например, уменьшение доходов,
в том числе от внереализационных операций путем оформления как полученных в виде кредита, займа либо полученных в счет погашения таких заимствований;- занижение доходов и отражение их части в виде дебиторской задолженности, в том числе при реализации продукции по уставной, но не основ-ной деятельности;- обманное отражение физическим лицом кредита как ссуды, полученной на приобретение (строительство) жилья с дополнительной имитацией строительства.Фиктивный бартер позволяет в документах учета создать «товарный баланс» по отношению к движению денежных средств. В другом случае фиктивный бартер скрывает оплату партий товара наличными деньгами и обос-новывает транспортные расходы. Маскировка объекта налогообложения посредством лжеэкспорта имеет две разновидности. В первом случае, путем составления подложных документов маскируется фактическое отсутствие экспортных операций. Целью субъектов преступной деятельности является создания формальных условий для получения налого-вого возмещения, например, по НДС. Во втором случае, фактическая постав-ка товара на внутренний рынок скрывается за счет первичного пересечения им таможенной границы России и кратковременного пребывания на террито-рии другого государства. Впоследствии, товар, поставленный на «экспорт», возвращается на территорию России.Фиктивная сдача в аренду основных средств может, по замыслу субъ-екта преступной деятельности, обосновывать отсутствие готовой продукции в отчетном периоде. При этом готовая продукция реализуется без оформления в документах уче-тах, а ее формальное отсутствие объясняется «простоем» сданного в аренду оборудования.Показание суммы доходов от реализации товаров, работ или услуг как суммы дебиторской задолженности достаточно традиционный прием маскировки своей платежеспособности. Реализуя свой преступный замысел, налого-плательщик производит реализацию продукции. Полученные или причитаю-щиеся суммы оформляют как дебиторскую задолженность. Полученный доход маскируется путем отражения как якобы имеющаяся задолженность партнера, которую еще «предстоит получить». Логическим завершением действий по за-нижению прибыли подобным образом является отнесение этой дебиторской за-долженности (по истечении срока исковой давности) на финансовые результа-ты деятельности предприятия или на счет «резервы по сомнительным долгам». Одним из способов маскировки объекта налогообложения является помещение полученной валютной выручки или ее части на счета иностранного партнера или доверенного лица с целью последующего использования всей суммы и полученного банковского процента на собственные нужды без нало-гообложения. По взаимной договоренности импортер производит оплату за полученный товар (работы, услуги) не на счета экспортера, а на счета его до-веренных лиц. В данном случае используются два документа (контракта). Первый при полном завершении сделки российским участником уничтожает-ся и официально в учете проводится второй контракт. При этом экспортер может производить как правильное отражение хозяйственной операции в своем учете, но может указать в качестве получателя фирму-посредника, которая по документам якобы осуществила фактическую поставку импортеру. В данной криминальной схеме используется метод «раз-рыва прямых связей», который существенно затрудняет поиск заинтересо-ванных лиц и доказывание умысла на искусственное уменьшение дохода или сокрытие денежных средств. По договоренности, в дополнение к основному содержанию данной схемы, возможны следующие действия заинтересован-ных лиц:- экспортер отражает «неполученные» денежные средства как дебиторскую задолженность импортера;- импортер сбывает поставленный товар по каналам неучтенной реализации;- доверенное лицо той и другой стороны использует данные денежные
средства на обеспечение криминальной схемы, на свои нужды, например, получает кредит, на нужды экспортера или получателя товара.Маскировка объекта налогообложения может также производиться путем реализации одного товара под видом другого. В данном случае происходит документальная подмена одного товара другим. Например, все до-кументы на бензин А-80 составлены и учтены правильно, но фактически под их прикрытием проходит реализация более дорогого бензина А-92. При этом разница в цене полностью не учитывается при налогообложении и попадает в распоряжение субъектов преступной деятельности в виде «черной» наличности. Выявление та-кого способа налоговой проверкой эффективно, если подмена товара про-изошла на самом предприятии-налогоплательщике, а не «пришла» от по-ставщика.5. Использование особых отношений со специально созданными посредническими фирмами или частными лицами. Данная группа дейст-вий по подготовке и реализации преступного замысла подразумевает использование лжепредпринимательских структур, в том числе зарегистрированных в офшорных зонах, и подставных частных лиц с целью: - увеличения стоимости товаров, «приобретаемых» недобросовестным
налогоплательщиком у лжепредпринимательской структуры;- снижения стоимости «реализуемых» недобросовестным налогоплательщиком товаров, которые за эту цену формально передаются лжепредпри-нимательской структуре;- увеличения списочной численности работников для заключения договоров страхования в пользу подставных лиц с негосударственными фондами;- увеличения списочной численности подставных лиц, например, инвалидов, с целью необоснованного получения налоговых льгот;- обналичивания или обезналичивания денежных средств недобросовестного налогоплательщика.В указанных выше криминальных схемах одним из средств подготовки и реализации преступного замысла является использование при проведении коммерческих операций утерянных паспортов, паспортов умерших лиц, документов, оформленных на других лиц. Это позволяет уклониться и перевес-ти ответственность за совершаемые неправомерные действия на другое, абсо-лютно не причастное к нарушению лицо. Применительно к организациям, которые зарегистрированы в офшор-ных зонах, в зависимости от характера операций следует выделить несколько направлений их использования недобросовестными налогоплательщиками. Традиционным направлением является использованием зарубежных офшоров. В них перечисляются денежные средства за якобы полученный товар или оказанные услуги. При этом цены, как правило, значительно завышают. В дальнейшем деньги по цепочке перечисляются на несколько допол-нительно открытых счетов, обналичиваются или вкладываются в различные активы от имени организатора криминальной схемы или подставных лиц. В случае отгрузки товара зарубежной офшорной компании, она производится по заниженной цене, а разница, которая образуется после дальнейшей реализации, делится затем между заинтересованными лицами, вкладывается в активы за рубежом или в России. В случае получения товара из-за рубежа он нередко реализуется по каналам неучтенной реализации, доходы скрываются и используются в теневом наличном обороте на территории России. Использование внутренних офшоров позволяет недобросовестному налогоплательщику пользоваться льготами данной территории. При этом основная деятельность может совершаться на другой территории без постанов-ки на налоговый учет. В результате регистрации в свободной экономической зоне, при отсутствии намерений вести предпринимательскую деятельность по месту государственной регистрации, не выплачиваются налог на пользовате-лей автомобильных дорог, налог на имущество, налог на прибыль, целевой сбор на содержание милиции, благоустройство территории, на нужды образо-вания. 6. Схемы использования операций с наличностью, не фиксируемой в бухгалтерском учете и отчетности («черный нал»). Неучтенный наличный оборот позволяет физическому лицу или организации полностью уйти от налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и отчислений на социальное страхование. Суть схемы заключается в продаже налогоплательщиком товара или оказании им каких-либо услуг без выставления счетов. При этом объем продаж и размер дохода занижается. Выручку налогоплательщик по-лучает наличными. Данную схему чаще всего используют либо «независимые профессионалы» (типа нотариусов, врачей, адвокатов, индивидуалов ремонт-но-строительной и автомобильной специализации и т. д.), либо индивидуаль-ные предприниматели - владельцы малых предприятий Журавлев С.Ю., Каныгин В.И. Расследование налоговых преступлений. - М.: ЦОКР МВД России, 2006. - 568 с. Заключение Налоговые преступления входят в число наиболее опасных преступных деяний, так как наносят вред экономическому благополучию страны и соответственно всему обществу в целом, особенно ставя в трудное материальное положение граждан, находящихся на бюджетном финансирова-нии, а также граждан, получающих социальные пособия из государственных внебюджетных фондов. Поэтому важно детально разработать вопросы ответственности за указанные преступления, выработать действенную методику их расследования, обеспечить материально-техническую базу. Необходимо выработать единый подход к уголовно-правовой характеристике преступлений, так как среди ученых нет единого мнения по отдельным положениям. Методика расследования налоговых преступлений вообще скудно освещена в работах по данной теме. Особенно мало внимания уделяется тактике проведения отдельных следственных действий, хотя данный вопрос требует пристального внимания, так как имен-но от этого зависит успех следствия. Способы уклонения от уплаты налога достаточно многообразны. Исходя из этого, разумно было бы осветить каждый способ в отдельности, раскрыв его сущность и механизм реализации. Конечно это очень трудная задача в силу того, что предполагает затрату огромного количества времени, знания всех тонкостей налогового законодательства, бухгалтерского учета, сложившейся практики взаимоотношений хозяйствующих субъектов. Но такая разработка этой темы помогла бы как опытным следователям, так и молодым начинающим специалистам ориентироваться во всем многообразии способов и в конечном итоге увеличению числа раскрытых преступлений. В области практической уголовной политики целесообразно повсеместное внедрение целевых программ борьбы с уклонением от уплаты налогов или страховых взносов на основе изучения и прогнозирования критической ситуации, учета выявленных исследованием изменений в способах противоправных действий преступников; В области правоприменения - устранение ошибок в практике квалификации налоговых преступлений; В области уголовно-правовой профилактики - проведение семинаров-бесед с руководителями предприятий, организаций, частными предпринимателями. Повышение эффективности борьбы с уклонениями от уплаты налогов зависит от создания научно обоснованной системы противодействия, ориентированной на:1) общее предупреждение налоговой преступности, то есть воздействие на ее причины при решении общих социальных, экономических, политических задач; 2) специальное предупреждение как устранение причин и условий на групповом и индивидуальном уровнях путем целенаправленной предупредительной деятельности с контингентами населения. В сфере налогообложения разумно уменьшить налоговые ставки по причине фактической невозможности работы предпринимателей без уклонения в условиях действующих ставок. Налоговая система России несет на себе отпечаток глубокого социально-экономического кризиса, что и объясняет такие высокие ставки налогов, но нужно постоянно совершенствовать налоговую систему, приближаясь к более разумному ее варианту. В целях борьбы с коррупцией в налоговых органах необходимо увеличить денежное довольствие, ввести премирование за раскрытые преступления в процентном соотношении к возвращенной в бюджет сумме, тщательно производить отбор среди кандидатов на работу. Список литературы 1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая. М.: ИНФРА*М-НОРМА, 2000;2. Налоговый кодекс Российской федерации. Часть вторая. М.: ИНФРА*М-НОРМА, 2001;3. Уголовный кодекс Российской Федерации. М.: ИНФРА*М-НОРМА, 2000;4. Федеральный Закон Российской Федерации №129 "О бухгалтерском учете" от 28 ноября 1996;5. Журавлев С.Ю., Каныгин В.И. Расследование налоговых преступлений. - М.: ЦОКР МВД России, 2006. - 568 с.;6. Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации: Научно-практический комментарий / Отв. ред. В.М. Лебедев. -- М.: Юрайт-М, 2001. С. 69-70;7. Парыгин В.А., Тедеев А.А. Налоговое право. - Ростов н/Д: «Феникс», 2002. - 480 с.;8. Татищев В. Н. Рассуждение о ревизии поголовной и касающемся оной // Из-бранные произведения. - М.: Наука. 1979 . С. 361;9. Челышева О.В., Феськов М.В. Расследование налоговых преступлений. - СПб., 2001;10. Шмонин А.В. расследование экономических преступлений. - М., 2004;11. Содержание криминалистической характеристики налоговых преступлений. Скрябикова Т.С. - Сибирский Юридический Вестник. - 2000. - № 4;12. Типичные способы уклонения физических и юридических лиц от уплаты налогов. - М., 1998.
Страницы: 1, 2, 3, 4
|
