Однак окремими авторами висловлюється сумнів у ефективності використання модельних (типових) актів міжнародних організацій: “… можна констатувати: вирішення існуючих економічних і політичних проблем не бачиться через призму модельних законів” [[170], с. 91]. Причому в якості альтернативи пропонується використання більш жорстких інструментів гармонізації законодавства країн-членів на зразок тих, які використовуються в ЄС (директиви, регламенти, рамкові рішення). На нашу думку, такі висновки доволі сумнівні, оскільки використання модельного (типового) законодавства може бути ефективним в тих сферах регулювання, в яких держави не бажають чи ще не готові погодитись на використання більш жорстких механізмів правового регулювання. Тим більше, якщо це стосується такої “чутливої” сфери як оподаткування [[171], с. 141].

Важлива роль належить міжнародним організаціям у сфері оподаткування в розробці договірних норм міжнародного права. Для цього процесу характерною є наявність двох етапів. Перший з них передбачає безпосередню участь органів міжнародної організації в розробці договору. Другий пов’язаний з діяльністю держав-членів, спрямованою на надання нормами договору юридичної сили шляхом здійснення відповідних внутрішньодержавних процедур і перетворення такого договору на джерело міжнародного права [127, с. 112].

Можна назвати цілий ряд договорів, прийнятих за участю чи під егідою міжнародних організацій в сфері оподаткування: Угода між країнами-учасниками СНД про співробітництво і взаємну допомогу з питань дотримання податкового законодавства і боротьби з правопорушеннями в цій сфері 1999 р., Конвенція скандинавських країн про взаємну адміністративну допомогу в сфері оподаткування 1989 р., Арабський податковий договір 1973 р. тощо.

Підводячи підсумок, можемо з впевненістю стверджувати, що з подальшим розвитком і поглибленням процесів глобалізації відбуватиметься адекватне зміцнення інституційних форм міжнародно-правового співробітництва держав в сфері оподаткування, оскільки “глобалізація означає все більш тіснішу інтеграцію країн, що в свою чергу передбачає посилення потреби в колективних діях” [118, с. 13].

2.2 Характеристика загальних податкових угод на прикладі модельних норм Типових конвенцій ООН і ОЕСР

Міжнародні договори, спрямовані на регулювання податкових відносин, на даний час є головним джерелом вирішення проблем, що виникають під час оподаткування операцій у сфері зовнішньоекономічної діяльності, на міждержавному рівні. Основними причинами, які обумовлюють їх активне використання, є наступні: 1) бажання держав забезпечити максимально сприятливі (податкові) умови і тим самим зміцнити конкурентні позиції власних компаній, які діють в інших державах; 2) прагнення обмежити зростання ухилення від сплати податків і “мінімізувати” бюджетні втрати з цієї причини [[172], с. 507].

У сучасній системі джерел міжнародного права договори, що укладаються на міждержавному рівні як на двосторонній, так і багатосторонній основі, займають домінуючі позиції. Тому до дослідження проблем, пов’язаних з укладенням, дією і припиненням міжнародних договорів та імплементацією їх норм до національного законодавства, звертались багато дослідників, зокрема: В.Г. Буткевич [[173]], В.І. Євінтов [[174]], І.І. Лукашук [[175]], П.І. Лукін [164], О.О. Мережко [[176]], А.М. Талалаєв [[177]], В.М. Шуршалов [[178]] та ін. Ряд робіт наступних авторів присвячено вивченню специфічних рис договірного механізму регулювання відносин у сфері оподаткування на міждержавному рівні: Р.Л. Дернберг [99], В.А. Кашин [14], В.А. Козлов [172], Б. Костерс [138], К.В. Кузнєцов [[179]], І.І. Кучеров [13], І.А. Ларютіна [54], І.Ю. Петраш [10] та ін.

Основними цілями міжнародних податкових договорів, на думку К.Г. Борисова, є: 1) врегулювання подвійного оподаткування; 2) захист інтересів вітчизняних господарюючих суб’єктів власності, що здійснюють зовнішньоекономічну діяльність в інших державах; 3) боротьба з ухиленням від оподаткування; 4) розробка процедур врегулювання спірних питань [135, с. 44–45]. Аналогічної позиції у цьому питанні притримується і Л.Л. Лазебник [[180], с. 262]. Дещо спрощений перелік цілей у порівнянні з наведеним пропонує Ж.Ж. Мелдешов: 1) вирішення проблеми подвійного оподаткування; 2) захист власних платників податків в інших державах від збільшеного, у порівнянні з місцевими платниками, оподаткування – податкової дискримінації; 3) створення спеціального регламенту для вирішення спірних ситуацій, які виникають між платником податків і іншою державою [[181], с. 27]. На нашу думку, саме перший підхід є більш обґрунтованим, оскільки “податкові власті багатьох держав нині зіштовхуються не лише з проблемою розподілу між собою податкових надходжень від оподаткування доходів від діяльності, що здійснюється на території декількох держав, але і з більш складною проблемою виявлення дійсних розмірів цих доходів” [172, с. 507]. Як наслідок, це призводить до формування потреби у створенні адекватного договірного механізму обміну податковою інформацією між фіскальними відомствами, а також у розробці норм щодо протидії неналежному використанню положень міжнародних договорів з питань оподаткування.

Існує досить велика кількість класифікацій міжнародних договорів з питань оподаткування в залежності від обраного критерію: за предметом регулювання, за сферою дії, за змістом, за кількістю учасників, за юридичною силою [10, с. 54], за суб’єктами, якими представлені сторони [13, с. 83] тощо. Однак найбільш поширеним є поділ міжнародних договорів з питань оподаткування з використанням критерію предмету правового регулювання, хоча єдності серед науковців у цьому питанні не спостерігається.

Так, В.А. Кашин виділяє дві групи договорів, в яких у тій чи іншій формі вирішуються податкові питання: 1) власне податкові договори; 2) інші міжнародні угоди та договори, в яких поряд з іншими вирішуються і податкові питання. До першої групи відносяться угоди про надання адміністративної допомоги, обмежені податкові угоди, загальні податкові договори, угоди про податки на спадщину, угоди про податки з соціального страхування. Друга група включає в себе договори про основи взаємовідносин між державами, договори про встановлення дипломатичних і консульських відносин, торгові договори і угоди, що передбачають надання режиму найбільшого сприяння щодо товарів і послуг, які імпортуються з держави-партнера, договори, які визначають принципи взаємовідносин міжнародних організацій з країнами їх базування [14, с. 48–50]. Такий же підхід використовується В.В. Поляковою та С.П. Котляренко [28, с. 344–347], а також О.Ж. Саматовим [[182], с. 78]. Російська дослідниця О.А. Фоміна теж притримується схожої класифікації, при цьому не погоджуючись з включенням угод про надання адміністративної допомоги, угод про податки на спадщину і угод про податки з соціального страхування до складу групи власне податкових угод як окремих видів. На її думку, якщо виходити з предмету регулювання, то зазначені види угод потрібно розглядати як обмежені податкові угоди [[183], с. 116–117].

Вже згадуваний К.Г. Борисов виділяє три групи міжнародних договорів з податкових питань: 1) акти, які встановлюють загальні принципи оподаткування (наприклад, Європейська соціальна хартія 1961 р. та ін.); 2) власне податкові угоди; 3) угоди з питань міждержавних взаємовідносин в різних сферах економіки і політики, які також розглядають податкові проблеми (договори про дружбу і співробітництво, торгові договори, договори про надання правової допомоги та ін.) [135, с. 43]. І.І. Кучеров , аналізуючи джерела міжнародного податкового права, що регулюють відносини зі стягнення податків за участю суб’єктів, які підпадають під юрисдикцію Російської Федерації, також виділяє три групи міжнародних договорів з податкових питань: 1) податкові угоди щодо уникнення подвійного оподаткування доходів; 2) спеціальні (обмежені) угоди з питань уникнення подвійного оподаткування; 3) угоди про співробітництво і взаємну допомогу з питань дотримання податкового законодавства [66, с. 653]. Варто зазначити, що в іншій своїй роботі, розглядаючи те ж саме питання, І.І. Кучеров виокремлює вже сім груп міжнародних податкових угод: 1) угоди про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доходи і майно; 2) спеціальні (обмеженої дії) угоди про уникнення подвійного оподаткування в певних сферах; 3) угоди про принципи стягнення непрямих податків у взаємній торгівлі; 4) угоди про співробітництво і взаємну допомогу з питань дотримання податкового законодавства; 5) угоди про співробітництво і обмін інформацією в сфері боротьби з порушеннями податкового законодавства; 6) інші податкові угоди; 7) угоди, в яких містяться окремі податково-правові норми [13, с. 83].

Український дослідник І.Ю. Петраш пропонує наступну досить детальну і виважену класифікацію міжнародних договорів з питань оподаткування:

1) міжнародні угоди загального характеру (наприклад, угоди про основи взаємовідносин);

2) власне податкові угоди. В рамках цієї групи автором виділяються три підгрупи:

–  загальні податкові угоди (типові моделі міжнародних податкових договорів, угоди про уникнення подвійного оподаткування та ін.);

–  обмежені податкові угоди (наприклад, угоди про уникнення подвійного оподаткування транспортних перевезень, угоди про уникнення подвійного оподаткування виплат авторської винагороди, угоди про уникнення подвійного оподаткування спадків, угоди, що поширюються на податки і внески, які стягуються за системою соціального страхування, угоди про поширення податкової юрисдикції);

–  угоди про надання адміністративної допомоги з оподаткування, угоди про співробітництво та взаємну допомогу з питань дотримання податкового законодавства);

3)  умовно податкові договори (угоди про податкові режими та пільги, угоди про встановлення дипломатичних і консульських відносин, торгівельні договори і угоди, що передбачають застосування режиму максимального сприяння щодо товарів і послуг, які ввозяться із країни-партнера, митні угоди);

4)  специфічні угоди з конкретних міжнародних організацій [10, с. 54–66].

У своїй роботі К.В. Кузнєцов дещо по-іншому класифікує міжнародні договори з питань оподаткування. Він виділяє дві основні групи таких договорів:

1.  Міжнародні податкові договори, які включають в себе:

–  договори, предметом яких є уникнення подвійного оподаткування та розподіл можливих доходів між державами від оподаткування прямими податками їх резидентів;

–  податкові договори загального, декларативного характеру, сферою застосування яких є податкові системи країн-учасниць в частині зближення, адаптації, уніфікації їх загальних чи окремих положень;

–  міжнародні договори щодо принципів стягнення непрямих податків при експорті та імпорті товарів (робіт, послуг);

–  договори щодо адміністративної співпраці у податкових справах.

2.  Квазіподаткові (умовно податкові) міжнародні договори, до яких відносяться угоди про міжнародні автомобільні перевезення, договори про сприяння і захист інвестицій, конвенції про дипломатичні і консульські зносини тощо [179, с. 6–7].

Як бачимо, незважаючи на наявність розбіжностей, спільним у підході до класифікації міжнародних договорів з питань оподаткування за предметом регулювання є виділення двох груп таких міжнародних договорів: 1) власне податкові договори; 2) умовно податкові договори. До першої групи включають ті міжнародні договори, які “встановлюють взаємні права і обов’язки в сфері оподаткування для суб’єктів міжнародного права, що є учасниками міжнародних податкових відносин” [10, с. 55]. До другої – “угоди, в яких питання про оподаткування регулюються поряд з іншими, які не становлять предмета податкового чи фінансового права” [10, с. 65]. Варто погодитись з Ж.Ж. Мелдешовим , який висловлював сумнів у доцільності виділення міжнародних договорів загального характеру та міжнародних договорів, що регулюють відносини у сфері оподаткування між міжнародними організаціями та їх державами перебування в якості окремих груп [181, с. 28]. При цьому зауважимо, що обґрунтованість використання терміну “квазіподаткові договори” викликає певні застереження, виходячи з етимологічного тлумачення іншомовного слова “квазі”. У сучасному розумінні використання його може мати такі значення: “вдаваний”, “несправжній”, “майже” [[184], с. 249; [185], с. 227]. Тому вважаємо більш доцільним використання назви саме “умовно податкові договори” для позначення відповідної групи міжнародних договорів з питань оподаткування з метою уникнення можливих розбіжностей у розумінні цього терміну.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36