|
10.
Нині
постала потреба у ширшому використанні в договорах про уникнення подвійного
оподаткування положень щодо використання арбітражних процедур при вирішенні
податкових спорів, що підтверджується позицією експертів ОЕСР і ООН. Такий крок
дозволить підвищити рівень правової захищеності платників податків та сприятиме
адекватному врахуванню інтересів усіх учасників податкового спору. Разом з тим,
використання арбітражної клаузули в договорах про уникнення подвійного
оподаткування потребує розробки детальної процедури її застосування і вирішення
цілого ряду додаткових питань, зокрема, щодо можливості застосування
арбітражної процедури у випадку досягнення згоди між договірними державами щодо
врегулювання спору, але за наявності заперечень з боку платника податків;
обов’язковості 2-річного терміну для застосування арбітражної процедури;
порядку обрання і вимог до арбітрів тощо.
11.
Виявлено
співвідношення понять “зловживання податковими договорами”, “податковий шопінг”
та “неналежне використання податкових договорів”. Останнє поняття включає в
себе попередні, але при цьому потрібно зауважити, що не кожна ситуація щодо
неналежного використання податкових договорів має визнаватись правопорушенням
згідно норм національного права, а лише та, яка може вважатись таким
“неналежним використанням”, виходячи з цілей та намірів договірних сторін
згідно відповідних податкових договорів.
12.
У
контексті інтенсивного розвитку послуг інформаційного суспільства та з
урахуванням специфіки їх використання в комп’ютерній мережі Інтернет потребує
перегляду ст. 5 Типової конвенції ОЕСР і відповідна стаття Типової
конвенції ООН, оскільки існуючий підхід, розроблений в рамках ОЕСР, не в повній
мірі відповідає сучасним вимогам та базовим принципам оподаткування, що є
підставою для висловлення обґрунтованих критичних зауважень щодо доцільності
його подальшого використання. Складність вирішення даного питання обумовлена не
лише широким і тривалим використанням концепції постійного представництва в
національних податкових системах, але й відсутністю спільного, узгодженого
підходу розвинених держав і держав, що розвиваються. В таких умовах не
спостерігається і єдності поглядів науковців щодо використання альтернативних
шляхів розв’язання зазначеної проблеми. Така ситуація створює правову
невизначеність у питанні оподаткування господарської діяльності з використанням
мережі Інтернет та сприятливі умови для зловживань.
РОЗДІЛ 3
ФОРМУВАННЯ
ПРАВОВИХ ОСНОВ СПІВПРАЦІ УКРАЇНИ З ІНШИМИ ДЕРЖАВАМИ У СФЕРІ ОПОДАТКУВАННЯ
3.1 Характеристика міжнародних податкових договорів України
на прикладі договорів про уникнення подвійного оподаткування
З моменту
отримання незалежності Україна постала перед необхідністю створення власної
системи договорів у сфері оподаткування з метою збереження податкової бази,
забезпечення інтересів резидентів на зовнішніх ринках та створення сприятливого
інвестиційного клімату, а також налагодження ефективної співпраці податкових
органів. Існуюча договірна практика України з укладення податкових договорів є
досить широкою і розгалуженою, однак при цьому окремі положення самих договорів
не завжди узгоджені між собою та з вимогами національного законодавства, а в
окремих випадках – є застарілими і такими, що не можуть ефективно виконувати
покладені на них функції.
В українській
науці питанням, присвяченим розгляду теоретичних і практичних аспектів
функціонування міжнародних податкових договорів України, приділяли увагу такі
вчені як С.С. Боровик [[226]], Т. Вовк [53], К.В. Кузнєцов [179], М.П. Кучерявенко [60], Л.Л. Лазебник [180], І.Ю. Петраш [10], В.М. Слепець [112]. Разом з тим, окремі проблеми,
наприклад, щодо використання узгодженого термінологічного апарату, режиму
недискримінації, оподаткування процентів, що виплачуються нерезидентам, не
отримали повного відображення у роботах названих авторів.
На думку І.Ю. Петраша,
усю сукупність власне міжнародних податкових договорів України за предметом
регулювання можна поділити на декілька груп: 1) загальні податкові угоди
України (угоди про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та
попередження податкових ухилень); 2) спеціальні (обмежені) податкові угоди
(договори, які регулюють питання про оподаткування в конкретній сфері, що
обмежується вузьким колом об’єктів та суб’єктів оподаткування); 3) угоди про
надання адміністративної допомоги з оподаткування та угоди про співробітництво
і взаємну допомогу з питань дотримання податкового законодавства (Угода про
взаємну адміністративну допомогу між Україною та Естонією від 15 травня 2001 р. [[227]],
Робоча угода між Державною податковою адміністрацією України і Міністерством
фінансів Словацької Республіки про проведення одночасних перевірок в рамках
положень про обмін інформацією згідно зі ст. 26 Конвенції між Урядом
України й Урядом Словацької Республіки про уникнення подвійного оподаткування і
попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і майно від 12
червня 1998 р. [[228]] та ін.) [10, с. 69–78].
До податкових
договорів першої групи І.Ю. Петраш пропонує включати наступні підгрупи:
1) податкові
угоди України про уникнення подвійного оподаткування доходів та майна із
країнами-членами СНД, укладені після 1991 р. (Угода між Урядом України і Урядом
Киргизької Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження
ухилень від сплати податків на доходи і капітал від 16 жовтня 1997 р.
[[229]],
Угода між Україною і Республікою Таджикистан про уникнення подвійного
оподаткування та попередження ухилення від сплати податків на доходи і капітал
від 7 вересня 2002 р. [[230]] та ін.);
2) угоди,
підписані із державами, які не є членами СНД після 1991 р. (Конвенція між
Урядом України і Урядом Румунії про уникнення подвійного оподаткування та
попередження ухилень від сплати податків стосовно доходу і капіталу від
29 березня 1996 р. [[231]], Конвенція між Урядом
України і Урядом Республіки Македонія про уникнення подвійного оподаткування та
попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і капітал від 2
березня 1998 р. [[232]] та ін.);
3) угоди, які
діють в Україні відповідно до Віденської конвенції про правонаступництво держав
щодо договорів 1978 р. та Закону України “Про правонаступництво України”
(станом на 1 січня 2008 р. такі договори діють у відносинах з Іспанією, Кіпром,
Малайзією, Монголією, Японією [[233], с. 18–19]).
До другої групи
включаються: 1) спеціальні договори про уникнення подвійного оподаткування при
міжнародних перевезеннях (наприклад, Угода про усунення подвійного
оподаткування в галузі повітряного та морського транспорту між СРСР та Францією
від 4 березня 1970 р. [[234]]); 2) угоди про
уникнення подвійного оподаткування авторських винагород (Багатостороння
конвенція про уникнення подвійного оподаткування авторських винагород від 13
грудня 1979 р. [[235]]); 3) податкові
угоди регіонального характеру (Угода між урядами держав-учасниць СНД про
узгоджені принципи податкової політики від 13 березня 1992 р. [[236]],
Угода про принципи справляння непрямих податків під час експорту та імпорту
товарів (робіт, послуг) між державами-учасницями СНД від 25 листопада
1998 р. [[237]] та ін.).
Однак з усієї
сукупності податкових договорів України найбільшу кількість складають договори
про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна. Так, станом на
1 січня 2008 р. набули чинності 57 таких договорів, а 5 договорів
СРСР продовжували зберігати свою чинність. У цьому контексті вважаємо за
доцільне проведення детального розгляду окремих положень договорів України про
уникнення подвійного оподаткування.
У сучасних умовах
все більшої актуальності набуває питання протидії недостатній капіталізації,
коли “компанії асоційованої структури можуть завищувати або занижувати ціну
кредиту, який виражається через процентну ставку щодо ринкової ціни кредитних
ресурсів” [207, с. 165]. З метою протидії
поширенню цього негативного економічного явища держави намагаються запровадити
обмежувальні заходи в межах національної юрисдикції щодо виплат процентів
нерезидентам, але особлива роль у цьому процесі належить міжнародним договорам
про уникнення подвійного оподаткування, які містять окремі статті щодо
врегулювання питань виплати процентів резидентам держав-учасниць. В якості
прикладу такої статті можна привести п. 7 ст. 11 договору з Вірменією, в
якому передбачаються обмеження для зарахування сум виплачених нерезиденту
процентів під час оподаткування платника податків, з яким у такого нерезидента
існують особливі відносини [[238]].
Насамперед
потрібно звернути увагу на формулювання самого поняття “проценти”. Найчастіше
під ними розуміють дохід від боргових вимог будь-якого виду, незалежно від
іпотечного забезпечення і незалежно від володіння правом на участь у прибутках
боржника, і зокрема, дохід від урядових цінних паперів та дохід від облігацій
чи боргових зобов'язань, включаючи премії і винагороди, що сплачуються стосовно
таких цінних паперів, облігацій чи боргових зобов'язань [197, р. 32]. Дублюючи підхід
авторів Типових конвенцій ОЕСР і ООН, саме таке формулювання процентів
закріплено в більшості договорів про уникнення подвійного оподаткування,
укладених від імені уряду України. Проте в окремих договорах спостерігаються
дещо відмінні підходи: 1) додаткове закріплення положення про неможливість
віднесення до процентів дивідендів у розумінні відповідної статті договору про
уникнення подвійного оподаткування (п. 4 ст. 11 договору з Бельгією [[239]],
п. 2 ст. 11 договору з Великобританією [[240]]);
2) віднесення до процентів будь-яких гонорарів і комісійних, що
сплачуються за послуги, надані банком або подібними фінансовими установами
(п. 3 ст. 11 договору з Бразилією [[241]]);
3) виключення з поняття “проценти” штрафних виплат по зобов’язаннях або їх
простроченої оплати (п. 4 ст. 11 договору з В’єтнамом [[242]],
п. 4 ст. 11 договору з Ізраїлем [[243]]);
4) з формулювання терміну “проценти” вилучено формулювання “незалежно від
володіння правом на участь у прибутках боржника” (п. 4 ст. 11
договору з Естонією [[244]], п. 4 ст. 11
договору з Норвегією [[245]]); 5) включення до
поняття “проценти” доходу, прирівняного до доходу від надання грошей у позику
за податковим законодавством держави джерела (п. 5 ст. 11 договору з
Індонезією [[246]], п. 4 ст. 11 договору з
Італією [[247]]); 6) виключення з
поняття “проценти” тих з них, що виникають на суми від безпосередньої
експлуатації морських або повітряних суден у міжнародних перевезеннях, за
умови, що такі проценти є випадковими по відношенню до експлуатації (п. 4
ст. 11 договору з Канадою [[248]]); 7) на заміну доходу,
забезпеченого іпотекою, до формулювання поняття “проценти” включено дохід,
забезпечений чи не забезпечений завдатком (п. 3 ст. 11 договору з
Киргизією); 8) включення до поняття “проценти” штрафів за пізні платежі
(п. 5 ст. 11 договору з Нідерландами [[249]]).
Таке розмаїття
підходів до визначення поняття “проценти” в окремих випадках може призводити до
виникнення певних неузгодженостей як договірних норм між собою, так і останніх
– з нормами національного законодавства. Так, на відміну від інших договорів
про уникнення подвійного оподаткування, у п. 3 ст. 11 договору з
Білорусією замість слова “проценти” використовується поняття “відсоток” [[250]].
Зазначимо, що у п. 1.10 ст. 1 Закону України “Про оподаткування
прибутку підприємств” визначено поняття “процент”, але не “відсоток” [[251]].
Така ситуація призводить до визнання необхідності приведення у відповідність
використовуваного понятійного апарату у договорах про уникнення подвійного
оподаткування і в національному законодавстві. Зокрема, на нашу думку,
необхідно замінити термін “відсотки” терміном “проценти” шляхом підписання
протоколу до відповідного міжнародного договору.
Недостатньо
конкретизованим, на нашу думку, є визначення поняття “проценти” у п. 4
ст. 11 договору з Туреччиною, де в нього включені “інші доходи, прирівняні
до доходу від грошей, наданих за податковим законодавством тієї Договірної
Держави, в якій виникає цей доход” [[252]]. В даному
випадку надзвичайно складно зрозуміти, що є доходом від грошей, наданих за
податковим законодавством держави джерела. На нашу думку, у цій ситуації
виправданим могло б стати використання у п. 4 ст. 11 наступної
редакції згаданого фрагменту: “інші доходи, прирівняні до доходу від надання
грошей у позику за податковим законодавством Держави, в якій виникає цей
дохід”. Аналогічна за змістом формула, зокрема, використовується у п. 4 ст. 11
договору з Італією та п. 2 ст. 11 договору зі США [[253]].
Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36
|
