Окремо варто звернути увагу на режим оподаткування господарської діяльності, створений в архіпелазі Свальбард (Шпіцберген). Згідно ст. 8 Договору про Шпіцберген від 9 лютого 1920 р. Норвегія, зберігаючи повний суверенітет щодо архіпелагу, зобов’язувалась ввести в дію на його території гірський статут, який повинен був виключати будь-які податкові привілеї і пільги на користь громадян будь-якої з договірних сторін, включно з самою Норвегією [[51], с. 61–62]. При цьому усі стягнені на території архіпелагу податкові платежі повинні спрямовуватись виключно на задоволення потреб місцевої громади і можуть встановлюватись лише в тій мірі, в якій це виправдано їх призначенням [[52], с. 164]. Такий підхід Норвегії є чи не єдиним прикладом міжнародно-правового співробітництва держав у сфері оподаткування, де держава-суверен саме в договірному порядку обмежила власні фіскальні повноваження з метою забезпечення рівних умов оподаткування для фізичних і юридичних осіб різних держав.

Варто звернути увагу і на вагому роль міжнародних неурядових організацій в процесі розбудови системи правового регулювання міжнародних податкових відносин. Зокрема, ми вже відзначали роль створеної у 1919 р. Міжнародної торгової палати. Активно включились в роботу щодо вирішення проблем подвійного оподаткування і створені в 30-х роках Міжнародна податкова асоціація (International Fiscal Association) та Міжнародне бюро податкової документації (International Bureau of Fiscal Documentation).

Таким чином, міжнародно-правове регулювання відносин в сфері оподаткування пройшло тривалий етап становлення і розвитку, зародження окремих елементів якого почалось ще в Стародавньому Світі. Такий тривалий період формування заклав надійне підґрунтя для переходу співробітництва держав з проблем оподаткування на якісно новий рівень у другій половині ХХ ст., особливості якого будуть розкриті в наступних розділах.

1.2 Фіскальний суверенітет як основа співпраці держав з правового регулювання податкових відносин

Сучасну державу складно уявити без розвиненої податкової системи, метою якої є мобілізація доходів до державних і муніципальних фондів грошових коштів. Тому держава частіше всього намагається забезпечити свої економічні інтереси, визначаючи податкову політику в межах власних кордонів. Це стає можливим за наявності суверенітету в сфері оподаткування як складової державного суверенітету. Але при цьому варто звернути увагу на те, що податкові правовідносини є різновидом більш широких за змістом фінансових правовідносин. Виходячи з цього, виникає необхідність виявлення відмінностей між суміжними видами названої групи суспільних відносин через визначення специфічних ознак прояву державного суверенітету в сфері оподаткування.

Варто також відмітити, що в умовах глобалізації взаємодія і взаємозалежність держав постійно зростає, що знаходить своє відображення в збільшенні об’ємів міжнародної торгівлі товарами і різноманітними послугами, спільному виробництві і наукових розробках, здійсненні капіталовкладень в економіку інших країн і т.д. При цьому діяльність суб’єкта господарювання вже не обмежується кордонами лише країни резидентства, що доволі часто призводить до виникнення конфлікту юрисдикцій держав, в т.ч. і в податковій сфері. В цьому контексті зростає роль фіскального суверенітету як основи співпраці держав у сфері правового регулювання податкових відносин з метою вирішення таких конфліктних ситуацій.

Не дивлячись на нагальну необхідність здійснення досліджень з відповідного кола проблем, вести мову про достатній рівень їх розробки сучасною вітчизняною міжнародно-правовою наукою не доводиться, хоча в західній традиції досвід співробітництва держав з питань оподаткування, доктрини оподаткування індивідів і корпорацій розглядаються вже давно [28, с. 94–95]. На пострадянському просторі розгляду окремих аспектів даної проблематики присвячені праці Вовк Т. [[53]], Кашина В.А. [14], Кучерова І.І. [13], Ларютіної І.А. [[54]], Нонко А.В. [[55]], Пепєляєва С.Г. [28], Петраша І.Ю. [10], Толстопятенко Г.П. [[56]] та ін. Однак, досліджень присвячених аналізу фіскального суверенітету держави з позицій правового регулювання міжнародного оподаткування нами виявлено не було.

Починати таке дослідження необхідно з встановлення змістовного наповнення поняття “суверенітет”. Введене в науковий обіг ще Ж. Боденом, Н. Маккіавелі і Т. Гоббсом поняття “суверенітет” є позбавленим однозначного тлумачення в науковому колі. Так, в одних джерелах ототожнюються поняття “суверенітет” і “незалежність” [[57], с. 133], а в інших – проводиться розмежування між цими двома категоріями: незалежність необхідна для набуття статусу держави (незалежність від), в той час як суверенітет є юридичним правом, яке витікає з незалежності (суверенітет над) [[58], с. 35]. В міжнародній судовій практиці суверенітет систематично ототожнюється з незалежністю [1, с. 258]. Загальноприйнятим же в пострадянській доктрині є наступне визначення: суверенітет – це властиве державі верховенство на власній території і незалежність в міжнародних відносинах [[59], с. 26].

Одним з головних завдань держави є регулювання суспільних відносин, віднесених до її компетенції. Відповідно і суверенітет як ознака правосуб’єктності держави може бути поширений на ті суспільні відносини, до яких можуть бути застосовані методи державного регулювання. До таких правовідносин в повній мірі можуть бути віднесені податкові правовідносини, особливістю яких є їх обов’язкове оформлення у встановлену правову форму [[60], с. 15]. Така специфіка пояснюється тим, що податкові правовідносини є різновидом фінансових правовідносин, юридична природа яких тісно пов’язана з їх владно-майновим характером. При цьому в податкових правовідносинах відносини влади не можна відокремити від майнових, де вони існують в сукупності. Владно-майновий характер визначає юридичне положення суб’єктів в конкретних податкових правовідносинах. У всіх групах названих правовідносин їх владно-майновий характер проступає чітко, а деталізується лише ступінь владного характеру в них.

Варто відмітити, що податкові правовідносини як різновид фінансових мають і свої специфічні характеристики – вони виникають і розвиваються в сфері податкової діяльності держави, є формою реалізації публічних інтересів і розглядаються як публічно-правові відносини.

Така велика увага і широка участь з боку держави в регулюванні податкових правовідносин може бути пояснена, насамперед, виключною важливістю податкових надходжень як джерела наповнення дохідної частини бюджетів різних рівнів. Ось чому і до нинішнього часу суверенітет у сфері оподаткування є надзвичайно чутливою сферою виключних повноважень сучасної держави. Але не дивлячись на це, загальновизнаного поняття суверенітету держави в сфері оподаткування виробити не вдалось. Як нам здається, в першу чергу це пов’язано зі складністю визначення поняття “податок”.

Ст. 2 Закону України “Про систему оподаткування” встановлює: “Під податком і збором (обов’язковим платежем) до бюджетів і державних цільових фондів варто розуміти обов’язковий внесок до бюджету відповідного рівня або державного цільового фонду, що здійснюється платниками в порядку і на умовах, визначених законами України про оподаткування” [[61]]. Примітно, що перелік загальнодержавних податків і зборів, наведений у ст. 14, включає в себе і мито. Кучерявенко М.П. звертає увагу на те, що окремого визначення поняття “податок” законодавець не дає ні в одному нормативному акті. Такий підхід є вибором спрощеного, формального шляху закріплення вичерпного переліку податків і зборів. В чому ж різниця між податком і збором – не зрозуміло, чим вони відрізняються від обов’язкових платежів – теж не ясно [60, с. 51].

Російський законодавець, у порівнянні з українським, обрав менш узагальнений підхід при визначенні поняття “податок”. Так, згідно з п.1 ст. 8 Податкового кодексу Російської Федерації [[62], с. 28] під податком розуміється обов’язковий, індивідуально безвідплатний платіж, що стягується з організацій і фізичних осіб в формі відчуження належних їм на праві власності, господарського відання або оперативного управління грошових коштів, в цілях фінансового забезпечення діяльності держави і (або) муніципальних утворень. В.І. Гурєєв вважає, що таке визначення податку важко назвати досконалим з цілого ряду причин: 1) визначення поняття податку є надзвичайно громіздким, що не сприяє його чіткому сприйняттю; 2) термін “обов’язковий” платіж властивий не лише податку, але і неподатковим обов’язковим платежам; 3) некоректним є визначення податку і через форму відчуження власності, оскільки ця ознака може характеризувати не лише податки, але і інші фінансово-правові платежі [[63], с. 49–50].

Встановлення змістовного наповнення поняття “податок” неможливе без з’ясування співвідношення його з поняттям “мито”. Займаючись дослідженням цього питання, Г.В. Бех дійшов наступного висновку: “Аналіз літератури по фінансовому праву показує, що немає чіткої відповіді на питання: чи є мито податком? З одного боку, воно досить тісно наближається до непрямих податків, наприклад, до акцизів (деякі спеціалісти навіть зводять їх в одну групу платежів). З іншого – подібні платежі носять чітко виражений умовний характер – переміщення через митний кордон, що не дозволяє віднести їх до податків у чистому вигляді” [[64], с. 33]. Проте український законодавець у ст. 6 Закону України “Про Єдиний митний тариф” від 5 лютого 1992 р. № 2097-ХІІ чітко вказує: “Мито, що стягується митницею, являє собою податок на товари та інші предмети, які переміщуються через митний кордон України” [[65]]. Російський же законодавець в Податковому кодексі Російської Федерації (частина перша від 31 липня 1998 р. № 146-ФЗ) взагалі розглядає мито в рамках поняття збору [[66], с. 39].

Незважаючи на таке розмаїття точок зору щодо співвідношення понять “податок”, “збір” та “мито”, всі вони об’єднуються поняттям податкової системи держави та відповідно входять до системи оподаткування [[67], с. 241]. “Об’єднання податків і зборів в єдину систему передбачає співіснування двох, на перший погляд, взаємовиключних процесів. З одного боку, формування податкової системи, як сукупності усіх платежів, пов’язаних з реалізацією податкового обов’язку. З іншого боку, внутрішню деталізацію цих форм, поділ на групи, класифікацію” [[68], с. 150].

Зауважимо, що авторських визначень податку, які іноді істотно відрізняються, в юридичній і економічній літературі нараховується досить багато (Пепєляєв С.Г., Грачова Є.Ю., Вінницький Д.В. та ін.) [63, с. 50]. Така ситуація обумовлює фактичну неможливість вироблення єдиного підходу до розуміння суверенітету держави в сфері оподаткування і в зв’язку з цим виникнення ряду похідних проблем. Наприклад, Сандровський К.К. в своїй праці розробляє концепцію митного суверенітету [[69], с. 58–63]. Однак, не дивлячись на умовний характер мита (виникнення обов’язку сплати в зв’язку з перетинанням кордону [[70], с. 171]) в системі податків і зборів, використання поняття “митний суверенітет” як складової державного суверенітету, окремо від суверенітету держави в сфері оподаткування, стає причиною виникнення доволі складних протиріч.

Наведені розбіжності в трактуванні поняття “податок” змушують нас звернути увагу і на виправданість широкого вживання поняття “податковий суверенітет” (І.А. Ларютіна [54, с. 100], А.В. Нонко [55, с. 113] та ін.). По-перше, якщо звернутись до історії, то податки як головне джерело доходів державного бюджету не нараховують і двохсот років. По-друге, зараз, незважаючи на те, що саме за рахунок податкових надходжень в основному формується дохідна частина бюджетів в переважній кількості держав (наприклад, у Франції – 95 %, в Японії – 75 % бюджетних доходів [28, с. 20]), не втратили своєї ролі і інші джерела публічних доходів: соціальні внески, доходи підприємств і організацій державного сектора, доходи від передачі державного майна в оренду і суборенду та ін. Тому використання категорії “податковий суверенітет” з означених причин є досить проблемним, оскільки не враховує еволюційного розвитку фіскальних правовідносин і повноважень, що витікають з державного суверенітету, стосовно встановлення інших, аніж податки, джерел доходів. Ці аргументи змушують зробити висновок про необхідність розробки більш широкої за змістом концепції, аніж концепція податкового суверенітету, яка б в повній мірі відображала специфіку державного суверенітету в сфері правового регулювання податкових правовідносин як складової частини фінансово-правових відносин.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36